La Sunat tiene la facultad de atribuir responsabilidad solidaria en materia tributaria a los representantes legales de las personas jurídicas y a los directores de sociedades. El principal efecto de la responsabilidad solidaria es que el pago de la deuda tributaria de un contribuyente como una persona jurídica, por ejemplo, podría ser exigido a un tercero que, sin tener dicha calidad de contribuyente, deberá asumir esa deuda tributaria de cara a la Sunat, inclusive con su propio patrimonio. Entonces, es vital para los representantes legales y directores conocer en qué circunstancias y bajo qué reglas la Sunat podría llegar a exigirles a ellos dicho pago.

El caso de los representantes legales

Esta responsabilidad podría llegar a ser solidaria, cuando por dolo, negligencia grave o abuso de facultades, se dejen de pagar las deudas tributarias de los contribuyentes representados. Salvo prueba en contrario, la Sunat presumirá que existe dolo, negligencia grave o abuso de facultades para efectos de la atribución de responsabilidad solidaria, cuando en la persona jurídica contribuyente representada, se presente alguna de las 13 causales enunciadas por el artículo 16 del Código Tributario, entre las cuales podríamos mencionar por ejemplo: que la persona jurídica no lleve contabilidad o lleve dos o más juegos de libros o registros para una misma contabilidad con distintos asientos; que tenga la condición de no habida; que emita y/u otorgue más de un comprobante de pago así como notas de débito y/o crédito con la misma serie y/o numeración; que se acoja a algún régimen de tributación más beneficioso sin encontrarse comprendido en aquél; cuando omita presentar la declaración jurada del beneficiario final; o que sea sujeta de la aplicación de la Cláusula Antielusiva General (CAG), siempre que en este último supuesto la Sunat pruebe la colaboración y participación del representante legal.

En situaciones diferentes a las listadas por la norma, la Sunat deberá probar la existencia de dolo, negligencia grave o abuso de facultades para poder atribuirles responsabilidad solidaria.

El Tribunal Fiscal, al interpretar la regulación normativa vigente, establece que para atribuir responsabilidad solidaria la Sunat debe verificar previamente:

• Si la persona tiene o tuvo la calidad de representante legal en el periodo o los periodos en que se generó el incumplimiento tributario.
• Si la persona se encuentra o se encontraba encargada y/o participaba en la Determinación y pago de los tributos; y

• Si el incumplimiento tributario ocurrió por dolo, negligencia grave o abuso de facultades del representante legal (por causal si corresponde o acreditándolo).

El caso de los directores de sociedades

Los directores de sociedades serán responsables solidarios solamente cuando la sociedad sea sujeta de la aplicación de la CAG, por los actos que hubieran aprobado o conocido. Recordemos que la CAG establece los lineamientos para que la Sunat persiga operaciones que configuran elusión. Ello ocurre cuando el contribuyente evita total o parcialmente la realización del hecho imponible o reduzca la base imponible o la deuda tributaria, u obtenga saldos o créditos a favor, pérdidas tributarias o créditos por tributos mediante actos respecto de los que se presenten en forma concurrente las siguientes circunstancias:

• Que individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido; y,

• Que de su utilización resulten efectos jurídicos o económicos, distintos del ahorro o ventaja tributarios, que sean iguales o similares a los que se hubieran obtenido con los actos usuales o propios.

Tratándose de sociedades que tengan directorio, corresponde a este órgano definir la estrategia tributaria de la sociedad, debiendo decidir sobre la aprobación o no de actos, situaciones o relaciones económicas a realizarse en el marco de la planificación fiscal. Esta facultad es indelegable según la norma tributaria. Los miembros del directorio de la sociedad serán responsables solidarios cuando aprueben actos, situaciones o relaciones económicas a realizarse en el marco de la planificación fiscal, salvo que manifiesten su disconformidad en el acta del acuerdo o por carta notarial.

A diferencia del caso de los representantes legales, actualmente no existe jurisprudencia del Tribunal Fiscal de público conocimiento respecto de este tema que nos permita encontrar interpretaciones de dicho colegiado acerca de esta regulación.

Reglas comunes

En ambos casos la Sunat podrá atribuir responsabilidad solidaria a los miembros del Directorio durante el plazo de prescripción de la deuda tributaria.
Si bien no existe un procedimiento específico de atribución, se encuentra específicamente previsto en el Código Tributario que la Sunat deberá notificar al presunto responsable solidario una Resolución de Determinación donde señale la causal de atribución y el monto de la deuda tributaria imputada.

Lo expuesto nos lleva a concluir que la Sunat primero, deberá iniciar un procedimiento de fiscalización sobre la persona jurídica contribuyente representada a fin de determinar la deuda tributaria, en el cual también deberá identificar las razones del incumplimiento tributario y verificar si dicho incumplimiento se generó por dolo, negligencia grave o abuso de facultades de los representantes legales (sin perjuicio de las presunciones aplicables). En el caso concreto de los directores, tal imputación solamente ocurrirá en el marco de un procedimiento de fiscalización vinculado a la aplicación de la CAG.

Al señalar el Código Tributario que deberá emitirse una Resolución de Determinación, concluimos también que será susceptible de impugnación vía un procedimiento contencioso-tributario.

Recomendaciones finales

A fin de prevenir contingencias tributarias en la persona jurídica contribuyente y la potencial atribución de responsabilidad solidaria a los representantes legales y/o directores en los términos comentados, recomendamos por lo menos: i) la implementación de políticas de cumplimiento tributario con la finalidad de identificar correctamente las obligaciones tributarias a las que se encuentra sometida la persona jurídica contribuyente por las actividades económicas que desarrolla, ii) la realización de una permanente evaluación de los riesgos que se derivarían del incumplimiento de dichas obligaciones tributarias iii) que las principales decisiones empresariales que tengan un correlato tributario sean consultadas con el asesor legal tributario de confianza.

Indira Navarro Palacios, Socia Principal y Líder del área Tributaria de Torres y Torres Lara Abogados.

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